La loi de finances pour 2025 a rehaussé les limites au-delà desquelles le taux de l’exonération de droits de mutation à titre gratuit, dont bénéficient les transmissions de certains biens ruraux, est ramené de 75 % à 50 % (V. L. fin. 2025, n° 2025-127, 14 févr. 2025, art. 70 I G). Nous avions eu l’occasion de souligner que la maladresse de la formulation retenue par le législateur pour fixer les modalités d’application dans le temps des nouvelles limites engendrerait de nombreuses incertitudes auxquelles les praticiens seraient rapidement confrontés (V. F. Fruleux, Exonérations en faveur de certains biens ruraux : nouveaux montants, nouvelles incertitudes, JCP N 2025, n° 11, 1050 ; V. notre flash fiscal, Renforcement de l’exonération en faveur de la transmission de certains biens ruraux : un tempérament significatif mais imprécis, Flash CRIDON Nord-Est, 3 avril 2025).
La loi de finances réserve en effet le bénéfice des nouvelles limites aux seules transmissions pour lesquelles le bail a été conclu à compter du 1er janvier 2025. Cette restriction conduisait à continuer d’appliquer les anciennes limites aux transmissions de biens faisant l’objet de baux conclus avant cette date.
Les liquidations, déjà délicates, imposées pour appliquer ces régimes d’exonération s’en seraient trouvées à nouveau compliquées par la nécessité de combiner anciennes et nouvelles limites. Tel aurait été le cas par exemple, en présence d’une transmission de parts de GFA détenant des biens ruraux dont certains font l’objet de baux consentis avant le 1er janvier 2025 et d’autres conclus à compter de cette date (V. en ce sens V. F. Fruleux, Exonérations en faveur de certains biens ruraux : nouveaux montants, nouvelles incertitudes, JCP N 2025, n° 11, 1050, spéc n° 8 à 14).
Pour éluder ces difficultés, un communiqué de presse diffusé par la Ministre chargée des comptes publics le 1er avril énonce un tempérament très significatif. Il admet que « le bénéfice du dispositif adopté en loi de finances pour 2025 qui porte à 20 millions d’euros le seuil d’exonération de 75 % de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) de biens ruraux donnés à bail rural à long terme est étendu à toutes les transmissions à titre gratuit intervenant, à compter du 15 février 2025, y compris lorsque le bail a été conclu avant le 1er janvier 2025 » (V. communiqué préc., p. 2). Cette indication revient à abroger purement et simplement la condition imposée par la loi de finances inhérente à l’existence d’un bail conclu à compter du 1er janvier 2025 (V. notre flash fiscal, Renforcement de l’exonération en faveur de la transmission de certains biens ruraux : un tempérament significatif mais imprécis, Flash du CRIDON Nord-Est, 3 avril 2025).
La suppression de l’exigence imposée par la loi de finances inhérente à la conclusion d’un bail à compter du 1er janvier 2025 n’était explicitement énoncée dans ce communiqué de presse qu’à l’égard du seul rehaussement de la limite à 20 000 000 €. Cette dernière concerne uniquement les transmissions au titre desquelles les bénéficiaires optent pour une durée totale de conservation de 18 ans. Le communiqué ne visait pas le relèvement de la limite de droit commun applicable moyennant une durée de conservation de cinq ans, portée à 600 000 €, qui est pourtant également conditionné par la loi à la conclusion d’un bail à compter du 1er janvier 2025.
Il fallait, selon nous, voir dans cette omission une nouvelle maladresse rédactionnelle, un simple oubli. La volonté du Ministre nous semblait être d’étendre globalement le nouveau dispositif en le désignant maladroitement par référence à sa seule limite maximale. Nous percevions en effet difficilement, eu égard aux motivations de cette mesure de tempérament destinée à « faciliter la transmission des exploitations », ce qui pourrait conduire à cantonner son bénéfice à l’un des deux rehaussements opérés par la loi de finances (V. notre Flash, Renforcement de l’exonération en faveur de la transmission de certains biens ruraux : un tempérament significatif mais imprécis, Flash du CRIDON Nord-Est, 3 avril 2025).
Il restait que cette imprécision était regrettable, et que ce point devait être clarifié à l’occasion de l’émission d’une nouvelle prise de position destinée à rendre formellement le tempérament énoncé opposable à l’administration (LPF art. L80-A).
Cette lecture a été confirmée par une réponse apportée par la même Ministre à une question posée par un parlementaire publiée le 8 avril 2025 (Question Min M. Th. Cazenave, n°5041, JOAN 18 mars 2025, p. 1697). Bien qu’ayant, en sa qualité de membre de la commission des finances, concouru à son adoption, le député soulignait que la disposition incriminée de la loi de finances crée « une double fiscalité incohérente » qu’il convient de rectifier.
La Ministre saisit cette occasion pour préciser sa pensée. Dans la réponse apportée à cette question (Rép. Min M. Th. Cazenave, n°5041, JOAN 8 avril 2025, p. 2484 elle spécifie que l’abandon de la condition relative à conclusion d’un bail à compter 1er janvier 2025 concerne bien les deux limites réhaussées à 600 000 € et 20 000 000 € par la loi de finances, en visant cette fois, ces deux montants dans sa réponse.
Le champ d’application matériel de la mesure de tempérament est ainsi confirmé : les deux nouvelles limites réhaussées respectivement à 600 000 € et à 20 000 000 € par la loi de finances peuvent s’appliquer par mesure de tempérament, quelle que soit la date du bail à long terme ou cessible en dehors du cadre familial.
Une incertitude chasse l’autre. Si elle clarifie la question des seuils concernés par le tempérament, la réponse ministérielle engendre, en raison d’une autre imprécision, de nouvelles interrogations relatives à son champ d‘application temporel.
Le communiqué de presse énonce sans équivoque que le tempérament concédé s’applique « à toutes les transmissions à titre gratuit intervenant, à compter du 15 février 2025 » (V. communiqué préc., p. 2). La réponse ministérielle est moins précise. Tout en se référent au communiqué, elle indique que « que les dispositions de l’article 70 de la loi de finances pour 2025 précitée s’appliqueront dorénavant également aux transmissions pour lesquelles la conclusion du bail est intervenue avant le 1er janvier 2025 ».
Est-ce à dire que la tolérance ne serait applicable qu’aux seules donations consenties et successions ouvertes à compter du 8 avril 2025, date de publication de la réponse ministérielle ? Une telle délimitation ratione temporis s’évincerait d’une application stricte des règles régissant l’opposabilité de la doctrine administrative. Nous ne pensons toutefois pas que cela soit le cas. On doit certainement voir dans la référence faite explicitement par la ministre à son communiqué de presse du 1er avril, la volonté de s’y reporter, pour déterminer la date d’application du tempérament énoncé, ce qui conduirait à l’appliquer à toutes les transmissions à titre gratuit intervenant, à compter du 15 février 2025 (comp. CRIDON de Lyon, Flash info du 11 avril 2025, p. 3 selon lequel en toute hypothèse les successions ouvertes et donations consenties avant le 16 février 2025 ne peuvent pas bénéficier des nouveaux plafonds). On comprendrait difficilement que dans sa réponse, la ministre déclare confirmer la mesure énoncée dans son communiqué précisant qu’il est applicable à compter du 15 février 2025, tout en lui conférant une date de mise en œuvre différente et plus restrictive.
Il reste que cette nouvelle incertitude qui devra être levée par une troisième et espérons-le dernière prise de position de l’administration est des plus regrettable.
On rappellera enfin que s’agissant de fixer le tarif de l’impôt, les mesures énoncées par la Ministre relèvent par principe de la compétence du pouvoir législatif (Const. 4 oct. 1958, art. 34). Le communiqué de presse spécifie à cet égard pudiquement que : « ces annonces feront l’objet d’une traduction législative dans le prochain projet de loi de finances ». La réponse publiée le 8 avril indique plus précisément qu’une disposition sera insérée dans le projet de loi de finances pour 2026. Elle devra être rétroactive.
Ces indications sont à nos yeux purement explétives, n’altérant en rien l’opposabilité à l’administration fiscale du tempérament énoncé par la réponse ministérielle susvisée (LPF art. L 80 A). La ministre y énonce une véritable mesure de tolérance et non un simple vœu qui serait conditionné à d’adoption effective d’une future disposition législative rétroactive. En atteste l’usage tant dans sa réponse que dans son communiqué de l’indicatif et non du conditionnel.
François FRULEUX
(CONSULTANT AU CRIDON NORD-EST)